Steuerklasse III statt I: Eingetragene Lebenspartner haben Anspruch auf vorläufigen Rechtsschutz

Angesichts anhängiger Verfassungsbeschwerden zur steuerlichen Ungleichbehandlung eingetragener Lebenspartner gegenüber Ehegatten bestehen ernstliche Zweifel an der bisherigen Praxis, Lebenspartner zwingend in Lohnsteuerklasse I einzureihen. Im Wege der Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung (AdV) sind daher vorläufig die Lohnsteuerklassen III und V zu gewähren. Das öffentliche Interesse steht einer solchen vorläufigen Regelung nicht entgegen.

Statthaftigkeit des AdV-Antrags: Anfechtungsklage als richtige Klageart

Im finanzgerichtlichen Verfahren ist vorläufiger Rechtsschutz entweder durch Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts nach § 69 FGO oder durch einstweilige Anordnung nach § 114 FGO zu gewähren. Maßgeblich für die Abgrenzung ist die in einem Hauptsacheverfahren einschlägige Klageart. Bei einer begehrten Änderung der Lohnsteuerklassen nach § 38b EStG - vorliegend von Klasse I in die Klassen III bzw. V - ist die Anfechtungsklage die statthafte Klageart, sodass vorläufiger Rechtsschutz im Wege der AdV zu gewähren ist (vgl. BFH, 23.04.2012 - Az: III B 183/11). Die Lohnsteuerkarte bzw. eine bis zur erstmaligen Anwendung der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) ausgestellte Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug stellt einen vollziehbaren Verwaltungsakt dar, da ihre Eintragungen die Grundlage des Lohnsteuerabzugs bilden. Die AdV unterbindet einen möglicherweise überhöhten Steuerabzug, ohne eine Entscheidung in der Hauptsache vorwegzunehmen (vgl. BFH, 24.02.1987 - Az: IX B 106/86; BFH, 29.04.1992 - Az: VI B 152/91; BFH, 11.12.2012 - Az: III B 89/12).

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit: Verfassungsrechtlicher Rahmen

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsakts im Sinne von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen vor, wenn neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gegenargumente zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen bewirken (vgl. BFH, 11.06.2003 - Az: IX B 16/03).

Grundsätzlich ist die Beschränkung des Rechts auf Wahl der Zusammenveranlagung und des Splittingtarifs auf Ehegatten verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. § 38b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 Buchst. a EStG beschränkt die Einreihung in Lohnsteuerklasse III ersichtlich auf Steuerpflichtige, auf die das Splittingverfahren nach § 32a Abs. 5 oder Abs. 6 EStG anzuwenden ist. Eingetragene Lebenspartner sind daher in entsprechender Anwendung von § 38b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG grundsätzlich wie Ledige in Lohnsteuerklasse I einzureihen (vgl. BFH, 19.10.2006 - Az: III R 29/06).

Verfassungsbeschwerden begründen ernstliche Zweifel

An dieser Rechtsauffassung bestehen jedoch wegen der beim BVerfG anhängigen Verfassungsbeschwerden (Az: 2 BvR 909/06, 2 BvR 1981/06, 2 BvR 288/07) sowie aufgrund der BVerfG-Beschlüsse zur Ungleichbehandlung eingetragener Lebenspartner im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht (vgl. BVerfG, 21.07.2010 - Az: 1 BvR 611/07, 1 BvR 2464/07) und zur Grunderwerbsteuer (vgl. BVerfG, 18.07.2012 - Az: 1 BvL 16/11) ernstliche Zweifel. Das BVerfG hatte in seiner Entscheidung zum ErbStG die als verfassungswidrig beurteilten Regelungen mangels Gefährdung der geordneten Finanz- und Haushaltsplanung in allen offenen Fällen für nicht mehr anwendbar erklärt - ohne dem Gesetzgeber eine Übergangsfrist zu gewähren. Eine hiervon abweichende Beurteilung der haushaltsrechtlichen Auswirkungen im Bereich der Einkommensteuer ist nicht ersichtlich. Aus demselben Grund wurde bereits im Rahmen eines Verfahrens gegen die abgelehnte Zusammenveranlagung eingetragener Lebenspartner zur Einkommensteuer vorläufiger Rechtsschutz gewährt (vgl. BFH, 05.03.2012 - Az: III B 6/12). Diese Grundsätze sind auf die Frage der Steuerklasseneinreihung zu übertragen.

Kein entgegenstehendes öffentliches Interesse

Ein AdV-Antrag, der auf ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer gesetzlichen Grundlage gestützt wird, ist abzulehnen, wenn das öffentliche Interesse am Gesetzesvollzug dem individuellen Aussetzungsinteresse vorgeht. Dabei sind die individuellen Interessen des Steuerpflichtigen und das öffentliche Interesse gegeneinander abzuwägen, ohne dass die Schwere der Verfassungszweifel ausschlaggebend ist (vgl. BFH, 01.04.2010 - Az: II B 168/09; BFH, 25.08.2009 - Az: VI B 69/09).

Vorliegend überwiegt das Interesse an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes. Maßgeblich hierfür ist zunächst, dass die einschlägigen Verfassungsbeschwerden zum Zeitpunkt der Entscheidung bereits seit mehr als sechs Jahren anhängig waren. Hinzu kommt die systematische Stellung des Lohnsteuerabzugsverfahrens: Es handelt sich dabei zwar um ein rechtlich selbständiges, gegenüber dem Veranlagungsverfahren jedoch nur vorläufiges Verfahren. Eine im Lohnsteuerabzugsverfahren zu viel erhobene Lohnsteuer kann spätestens im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung angerechnet und erstattet werden. Haushalterische Gründe, die der Steuerklassenänderung entgegenstehen könnten, sind nicht ersichtlich. Zudem ist zu beachten, dass eine AdV nach erfolgter Veranlagung nur noch auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnende Lohnsteuer, beschränkt ist (§ 361 Abs. 2 Satz 4 AO, § 69 Abs. 2 Satz 8 FGO), was den vorläufigen Rechtsschutz im Lohnsteuerabzugsverfahren besonders bedeutsam macht.

Folgewirkungen einer BVerfG-Entscheidung

Gegenstand der anhängigen Verfassungsbeschwerden ist die Verfassungsmäßigkeit der Ungleichbehandlung eingetragener Lebenspartner und Ehegatten beim Veranlagungswahlrecht nach §§ 26, 26b EStG. Eine unmittelbare Auswirkung auf die - davon zu trennende - Frage der Steuerklasseneinreihung nach § 38b EStG wäre von einer solchen Entscheidung nicht zu erwarten. Im Fall einer zugunsten eingetragener Lebenspartner ergehenden BVerfG-Entscheidung wäre der Gesetzgeber jedoch aus Gründen der Folgerichtigkeit gehalten, auch für das Lohnsteuerabzugsverfahren entsprechende Konsequenzen zu ziehen. Eine rückwirkende Korrektur bereits abgeschlossener Lohnzahlungszeiträume wäre dabei tatsächlich nicht mehr möglich; die Gleichstellung könnte allenfalls mit Wirkung für den jeweils laufenden Lohnzahlungszeitraum umgesetzt werden. Dies unterstreicht das Gewicht des vorläufigen Rechtsschutzbegehrens für den laufenden Zeitraum.

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