Eine Verwendung zu wohnungswirtschaftlichen Zwecken liegt nach § 92a Abs. 1 Satz 1 EStG, ungeachtet weiterer Voraussetzungen, unter anderem dann vor, wenn das geförderte Kapital unmittelbar für die Anschaffung oder Herstellung einer Wohnung oder zur Tilgung eines zu diesem Zweck aufgenommenen Darlehens verwendet wird.
Dabei ist eine wohnungswirtschaftliche Verwendung zur Tilgung eines im Wege der Erbschaft erworbenen, ursprünglich zur Anschaffung oder Herstellung einer begünstigten Wohnung aufgenommenen Darlehens dem Grunde nach möglich.
Hierzu führte das Gericht aus:
Unter dem Begriff der Anschaffung im Sinne von § 92a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist dabei nach ständiger Rechtsprechung des Senats und in Anlehnung an die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zum Begriff der Anschaffung im Sinne von § 23 EStG ein entgeltlicher Erwerbsvorgang zu verstehen. Es sind keine Anhaltspunkte ersichtlich, warum der Begriff der Anschaffung im Sinne von § 92a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG anders als im Sinne von § 23 EStG zu verstehen sein sollte. Vielmehr erscheint eine einheitliche Auslegung desselben Begriffs in § 23 EStG und in § 92a EStG im Hinblick auf den Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung als geboten.
Ein Erbfall führt dabei grundsätzlich zum unentgeltlichen Vermögensübergang auf die Erben. Nichts anderes ergibt sich daraus, dass Teil des Nachlasses ein Darlehen war. Bei dem im Wege der Erbfolge übergegangenen Darlehen handelt es sich um eine sogenannte Nachlassverbindlichkeit im Sinne des § 1967 Abs. 2 Var. 1 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB). Die Übernahme von Nachlassverbindlichkeiten stellt, soweit sie auf den Erbteil entfallen, keine Anschaffungskosten dar. Der Bundesfinanzhof begründet seine zu Fragen der Erbauseinandersetzung ergangene Rechtsprechung, der sich der Senat anschließt, damit, dass Nachlassverbindlichkeiten keine Anschaffungskosten seien, da sie Teil des Nachlasses seien, dessen Verteilung kein entgeltliches Anschaffungs- und Veräußerungsgeschäft sei. Dies gilt erst recht im Fall der Alleinerbschaft, wo es bereits nicht zu quotalen Verschiebungen kommt. Der Alleinerbe erwirbt unentgeltlich im Wege der Gesamtrechtsnachfolge das Vermögen des Erblassers. Nachlassverbindlichkeiten führen zwar dazu, dass der Wert des unentgeltlich erlangten Erbes insgesamt gemindert wird, jedoch nicht zu Anschaffungskosten im Hinblick auf die Erlangung des Nachlasses.
In gleicher Weise hat der Bundesfinanzhof auch zum heute nicht mehr anwendbaren § 10e EStG entschieden, dass es für die Beanspruchung des dort gewährten Sonderausgabenabzugs an einem Anschaffungsvorgang fehle. Nach dieser Rechtsprechung, der sich der Senat ebenfalls anschließt, könne ein Übergang des Eigentums, der sich nicht auf ein Rechtsgeschäft gründet, sondern wie im Erbfall ohne Zutun des Erben vollzieht, auch bei weitester Auslegung nicht mehr unter den Begriff Anschaffung subsumiert werden. Insoweit hat der Bundesfinanzhof auch bereits in anderem Zusammenhang, namentlich im Kontext der Frage, ob eine Erweiterung noch als Herstellung im Sinne des § 92a EStG anzusehen ist, bereits darauf verwiesen, dass die zu § 10e EStG entwickelten Grundsätze übertragbar seien. Es entspricht auch der Auffassung des Senates, dass die Begriffe Anschaffung und Herstellung in § 92a EStG und § 10e EStG einheitlich auszulegen sind. Dies entspricht dem Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung und der Zielrichtung beider Normen Wohneigentum, im Falle des § 10e EStG als Teil des Vermögensaufbaus bzw. im Falle des § 92a EStG als Baustein der privaten Altersvorsorge, zu fördern.
Jedoch ist die Tilgungsvariante des § 92a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, unter Beachtung des § 45 AO und der in diesem zum Ausdruck kommenden Natur der Gesamtrechtsnachfolge, nach Einschätzung des Gerichts so auszulegen, dass diese auch in Fällen gilt, in denen ein Erbe ein zur Anschaffung oder Herstellung begünstigten Wohnraums aufgenommenes Darlehen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge übernimmt.
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