Energiepreispauschale steuerpflichtig: BFH bestätigt Besteuerung als Arbeitslohn

Die dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber ausgezahlte Energiepreispauschale nach § 112 EStG ist gemäß § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG stets als steuerpflichtige Einnahme aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erfassen. Diese Besteuerung ist sowohl einfachgesetzlich als auch verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, insbesondere liegt kein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG vor.

Hintergrund der Energiepreispauschale

Die Energiepreispauschale nach § 112 EStG wurde Arbeitnehmern im Veranlagungszeitraum 2022 in Höhe von 300 € gewährt und regelmäßig über den Arbeitgeber ausgezahlt. Streitig war, ob diese Zahlung der Einkommensteuer unterliegt oder ob eine steuerfreie Sozialleistung vorliegt.

Im zu entscheidenden Fall betraf dies einen Arbeitnehmer, dessen Arbeitgeber die Pauschale als Bestandteil des Bruttoarbeitslohns in der Lohnsteuerbescheinigung auswies und der sich gegen die steuerliche Erfassung wandte.

Ist § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG ein konstitutiver Rechtsfolgenverweis?

Nach § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG ist die Energiepreispauschale bei Anspruchsberechtigten mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit „stets" als Einnahme nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu berücksichtigen. Diese Formulierung stellt einen konstitutiven Rechtsfolgenverweis dar, sodass es auf das Vorliegen der eigentlichen Tatbestandsmerkmale des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht ankommt. Die Vorschrift verweist ausschließlich auf die Rechtsfolgenseite der Norm, nicht auf deren Rechtsgrund. Hätte der Gesetzgeber eine tatbestandliche Prüfung verlangen wollen, hätte er auf die „Voraussetzungen" der Norm abstellen oder eine Besteuerung nach „Maßgabe" des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG vorsehen müssen (vgl. Handbuch der Rechtsförmlichkeit, 3. Aufl. 2008, Rz 231; BFH, 29.04.1997 - Az: VII R 91/96; BFH, 06.05.2008 - Az: VII R 10/07).

Handelt es sich um eine Maßnahme der Leistungs- oder der Eingriffsverwaltung?

Die Energiepreispauschale stellt eine freiwillige, einkommensabhängig gewährte staatliche Zuwendung dar, mit der die Härten stark gestiegener Energiekosten sozial gerecht abgefedert werden sollten. Durch die Besteuerung mit dem individuellen Steuersatz wurde die Pauschale als „Nettosubvention“ ausgestaltet, sodass es sich um eine Maßnahme der Leistungsverwaltung handelt. Der Gesetzgeber griff mit der Besteuerung nicht in eine vom Steuerpflichtigen geschaffene Vermögensposition ein, sondern berücksichtigte im Rahmen gewährender Staatstätigkeit die unterschiedliche wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Anspruchsberechtigten.

War der Bundesgesetzgeber zur Regelung befugt?

Die Gesetzgebungskompetenz des Bundes ergibt sich aus Art. 105 Abs. 2 Satz 2 Alternative 1 in Verbindung mit Art. 106 Abs. 3 Satz 1 und 2 GG, da dem Bund das Aufkommen der Einkommensteuer ganz oder teilweise zusteht. Art. 105 GG regelt lediglich Zuständigkeiten und macht keine materiellen Vorgaben zur konkreten Ausgestaltung der Besteuerung. Dem Bundesgesetzgeber steht es daher frei, im Rahmen des Einkommensteuergesetzes freiwillige Staatsleistungen zu gewähren und diese aus sozialpolitischen Erwägungen einkommensabhängig zu besteuern.

Die Energiepreispauschale stellt eine in das Besteuerungsverfahren eingefügte Subvention dar, da sowohl der Anspruchsgrund als auch die Ausgestaltung der Leistung steuerlich eingekleidet waren. Dies zeigt sich an der Anknüpfung der Anspruchsberechtigung an einkommensteuerrechtliche Merkmale sowie an der Abwicklung über das Lohnsteuerabzugsverfahren und die steuerlichen Verfahrensvorschriften (vgl. BVerfG, 28.06.2022 - Az: , 2 BvL 10/14, 2 BvL 13/14, 2 BvL 14/14). Zwischen der Gewährung und der Besteuerung der Energiepreispauschale ist dabei nicht zu differenzieren, da die Steuerpflicht von Anfang an vorgesehen und untrennbarer Bestandteil des einheitlichen Gesamtkonzepts war.

Liegt ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz vor?

Im Bereich der gewährenden Staatstätigkeit steht dem Gesetzgeber ein weiter Gestaltungsspielraum zu, der lediglich einer Willkürprüfung nach Art. 3 Abs. 1 GG unterliegt. Sachbezogene Differenzierungen sind im weitesten Umfang zulässig, solange die Regelung nicht der Lebenserfahrung widerspricht und der begünstigte Personenkreis sachgerecht abgegrenzt ist (vgl. BVerfG, 24.03.2010 - Az: 1 BvR 2130/09; BVerfG, 12.02.1964 - Az: 1 BvL 12/62; BVerfG, 03.07.2001 - Az: 1 BvR 2337/00, 1 BvR 2338/00).

Die Besteuerung nach dem progressiven Steuertarif des § 32a EStG führte dazu, dass die Pauschale bei geringeren Einkommen stärker wirkte als bei höheren Einkommen, wodurch eine sozial gestaffelte Verteilung nach wirtschaftlicher Bedürftigkeit erreicht wurde. Im Verhältnis zu Anspruchsberechtigten mit Einkünften aus §§ 13, 15 oder 18 EStG, bei denen die Pauschale nach § 119 Abs. 2 Satz 1 EStG als Einnahme nach § 22 Nr. 3 EStG gilt, fehlt es bereits an einer relevanten Ungleichbehandlung, da auch dieser Personenkreis lediglich eine Nettosubvention erhielt und die Freigrenze des § 22 Nr. 3 Satz 2 EStG insoweit keine Anwendung fand.

Auch im Verhältnis zu Beziehern ausschließlich pauschal besteuerten Arbeitslohns nach § 40a EStG, bei denen die Pauschale unbesteuert blieb (§ 119 Abs. 1 Satz 2 EStG), liegt keine relevante Ungleichbehandlung vor. Diese Personengruppe gehört typischerweise dem Niedriglohnsektor an und ist in besonderer Weise bedürftig, sodass die unterschiedliche Behandlung sachlich gerechtfertigt ist.

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